Juan Antonio Golía Amodio*

En la edición de marzo del 2000, número 142, con igual título, nos referimos a este mecanismo según el cual, cuando la administración tributaria impone el pago de impuestos, multas y accesorios a un contribuyente mediante una determinación de oficio, éste no puede impugnarlo judicialmente si no abona, o eventualmente cauciona la suma correspondiente, situación que deriva del principio determinante de la ejecutoriedad de las resoluciones de las autoridades administrativas.

En aquella oportunidad, manifestamos nuestra preocupación por lo que se veía venir con ocasión de la disposición transitoria quinta de la Constitución de la República de 1999, según la cual, en un término no mayor de un año a partir de su entrada en vigencia, la Asamblea Nacional debía dictar una severa reforma fiscalista del Código Orgánico Tributario, que hacía suponer la reinstalación de este mecanismo procesal. Efectivamente, de acuerdo con la reforma del Código Orgánico Tributario, publicada en Gaceta Oficial N° 37.305, del 17 de octubre del 2001, se eliminó el efecto suspensivo del acto administrativo que determina tributos, accesorios y multas, una vez recurrido en vía judicial, previsto en el artículo 189 del citado texto en su versión derogada del año 1994.

Así, el artículo 263 del Código Orgánico Tributario del año 2001, cuya vigencia se hará efectiva a partir de octubre del 2002, establece que la interposición del recurso contencioso tributario no suspende los efectos del acto impugnado.

No obstante, continúa asentando el artículo, si lo solicita el recurrente, el Tribunal puede suspender parcial o totalmente los efectos del acto recurrido, en dos supuestos: primero, en el caso que la ejecución del pago del reparo efectuado pudiera causar graves perjuicios al interesado, y, segundo, cuando la impugnación se fundamentare en la apariencia de buen derecho.

Contra la decisión que acuerde o niegue la suspensión total o parcial de los efectos del acto, procederá recurso de apelación, el cual será oído mientras la causa sigue su curso.

Con respecto al primer caso, resulta difícil imaginar una situación en la cual el pago anticipado del reparo efectuado no cause graves perjuicios al interesado, si consideramos el tiempo promedio que transcurre para dirimir una causa --que en forma temeraria pudiéramos establecer de cuatro años-- y la variación del índice de precios al consumidor, denominada comúnmente inflación, que en los últimos cuatro años --adecuándonos al promedio antes indicado-- ha sido del ciento por ciento, aproximadamente.

Así las cosas, un millón de bolívares de hace cuatro años, se convierten en quinientos mil bolívares hoy, sin la posibilidad para el contribuyente --al menos aparentemente-- de exigir algún tipo de indemnización por la pérdida sufrida de su capacidad adquisitiva, ya que el Código nada señala al respecto. Decimos “al menos aparentemente” por cuanto, con base a un criterio contrario, producto de una interpretación extensiva de lo dispuesto al final del artículo 327 del Código Orgánico Tributario en concordancia con el artículo 67 del citado texto, en el caso de ser declarado con lugar el recurso contencioso tributario, se pudiera argüir que el fisco debe indemnizar al contribuyente, mediante el pago de intereses sobre las sumas de dinero recibidas indebidamente de manos de éste. Igual argumentación pudiera sustentarse sobre la base de otras disposiciones y principios de rango constitucional y legal, así como de la lógica jurídica, de acuerdo con el criterio de los jueces.

Con relación al punto segundo, referido a que la impugnación se fundamente en la apariencia de buen derecho, debemos ser cautelosos y manifestar cierta inquietud, tanto los contribuyentes como los jueces, por los riesgos que derivan del alto grado de subjetividad que implica tal decisión.

Pero más allá de toda especulación respecto a su aplicación en la práctica, pareciera que el artículo 263 del Código Orgánico Tributario que entra en vigencia este mes de octubre es inconstitucional.

Como lo reseñamos en su oportunidad, el solve et repete estuvo vigente en Venezuela en materia de tributos internos, hasta que el Código Orgánico Tributario en su primera versión del año 1982 --artículos 162 y 178-- establecía que la interposición de los recursos jerárquicos y contencioso tributarios suspendían la ejecución del acto recurrido.

Por su parte, la Corte Suprema de Justicia, en la Sala Político Administrativa, en sentencia del 24 de octubre de 1990, decretó la inconstitucionalidad de los artículos 137° de la Ley Orgánica de Aduanas y 462° de su Reglamento, los cuales establecían la obligación de pagar o caucionar las obligaciones tributarias determinadas por actos administrativos antes de recurrirlos, por constituir una condicionante económica al acceso de los particulares al Poder Judicial, lo cual se traduce en una violación flagrante del derecho constitucional a la defensa consagrado en el artículo 68° de aquel texto legal.

Más recientemente, en sentencia del 9 de enero de 1997, el Tribunal Superior Sexto de lo Contencioso Tributario declaró con lugar un amparo contra la retención por parte de la aduana de un equipo importado, por estar pendiente de pago la determinación de derechos resultantes de un segundo reconocimiento sobre dichos equipos.

Sobre la base de lo expuesto, pareciera entonces que el solve et repete es inconstitucional, por cuanto atenta contra el principio de gratuidad de la justicia, establecido en el artículo 26 de la Constitución de la República. El solve et repete es, por su parte, inconstitucional porque atenta contra el derecho a la defensa y al debido proceso, establecidos en el artículo 49.1 de la Constitución de la República. El solve et repete es inconstitucional, además, porque ignora la presunción de inocencia, prevista en el artículo 49.2 de la Constitución de la República. Con una inflación de dos dígitos, el solve et repete es inconstitucional, porque atenta contra el derecho de propiedad, artículo 115; contra la capacidad contributiva, artículo 317; contra la no confiscatoriedad de los impuestos, artículo 317 --todos ellos-- de la Constitución de la República. El solve et repete, por último, infringe el principio según el cual el sistema tributario deberá sustentarse en un sistema eficiente para la recaudación de los tributos, artículo 316 de la Constitución de la República.

Y es que en definitiva de eso se trata, de recaudar tributos compulsivamente, no eficientemente, a un mismo y cada vez más reducido universo de contribuyentes, mientras que, por diversas razones, se incrementa día a día la actividad económica informal, extraña e inmune a todos estos ajetreos legales.

En opinión de quien suscribe este artículo, la mayor parte de los recursos contencioso tributarios que se encuentran en tribunales tienen la apariencia de buen derecho.

¿Entonces, por qué gravar más a los ya agobiados contribuyentes, con disposiciones contrarias a los principios constitucionales y a la realidad del país?

En respuesta a la pregunta anterior, se pudiera alegar que el referido mecanismo existe en otros países, utilizando el derecho comparado.

Al respecto reiteramos lo expuesto en otras ocasiones, en el sentido de que no se puede comparar ordenamientos jurídicos de diversos países, dejando a un lado los aspectos culturales, sociológicos, filosóficos, económicos, políticos y estructurales que condicionan la vida de las comunidades a las que se les pretende comparar, y eventualmente aplicar tales ordenamientos.

El mecanismo “pague primero y luego reclame”, por múltiples razones, no encaja en el sistema tributario venezolano, el cual contempla, además, un contingente de medidas cautelares, en aquellos casos de comprobada insolvencia del contribuyente o de presunción de alto riesgo en el cobro del tributo determinado para garantizar que no se vulneren los derechos del Fisco.